作者：唐勇律師 注冊(cè)會(huì)計(jì)師
一：基本案情
某大型企業(yè)2015年一批房產(chǎn)竣工驗(yàn)收但未辦理決算，2015年企業(yè)按合同價(jià)2億元暫估入賬，2017年竣工決算價(jià)為2.3億元。企業(yè)按照決算價(jià)格繳納了2018年的房產(chǎn)稅，但未對(duì)2015—2017年的房產(chǎn)稅進(jìn)行調(diào)整。稅務(wù)機(jī)關(guān)擬對(duì)企業(yè)補(bǔ)政稅款3000*70%*1.2%*3=756萬(wàn)元并處0.5倍罰款及加收滯納金
二：稅務(wù)部門(mén)的不同意見(jiàn)
第一種意見(jiàn)：認(rèn)為根據(jù)“法有明文”原則，不予補(bǔ)稅。在法律沒(méi)有明文規(guī)定的前提下，不能要求納稅人補(bǔ)稅；其次，《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)征管法）并未授權(quán)稅務(wù)機(jī)關(guān)可以對(duì)不屬于納稅人責(zé)任造成計(jì)稅依據(jù)不準(zhǔn)確形成的少繳稅款進(jìn)行追征。
第二種意見(jiàn)：則堅(jiān)持應(yīng)當(dāng)對(duì)此事項(xiàng)稅收差異要“多退少補(bǔ)”。理由：1、其他地方有規(guī)定可以借鑒；2、征管法規(guī)定納稅人多繳稅款有權(quán)要求稅務(wù)機(jī)關(guān)予以退還，那么按照當(dāng)然解釋?zhuān)偌{稅款當(dāng)然應(yīng)當(dāng)予以補(bǔ)稅。
稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部就本案是否應(yīng)該補(bǔ)征稅款產(chǎn)生了巨大的分歧。
唐律師觀點(diǎn)：首先我們?cè)u(píng)價(jià)企業(yè)暫估入賬的做法是否符合《房產(chǎn)稅暫行條例》、征管法及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。
《房產(chǎn)稅暫行條例》只規(guī)定了房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)為房產(chǎn)余值的1.2%，租金收入的12%，并未明確規(guī)定房產(chǎn)（固定資產(chǎn)）暫估入賬后該如何處理。依據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例》、征管法及其他規(guī)定，房產(chǎn)入賬價(jià)值以企業(yè)會(huì)計(jì)賬簿的記載為準(zhǔn)，企業(yè)賬簿記載不準(zhǔn)確或明顯偏低的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定。那么在本案中，企業(yè)在做法上是否符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定呢？
對(duì)尚未決算，但提前使用的固定資產(chǎn)（房產(chǎn)），會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定會(huì)計(jì)主體應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確定其成本，并計(jì)提折舊;待辦理竣工決算后，再按實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。本案中，企業(yè)以合同價(jià)格作為暫估價(jià)入賬是合理的會(huì)計(jì)估計(jì)，在沒(méi)有決算前，沒(méi)有其他方法比合同價(jià)更具合理性。
企業(yè)的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理符合《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》及其指南的規(guī)定。
既然房產(chǎn)余值要依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)賬簿的記載來(lái)確定，企業(yè)會(huì)計(jì)賬簿記載的固定資產(chǎn)初始入賬價(jià)值即是稅務(wù)機(jī)關(guān)確定房產(chǎn)余值的依據(jù)。從會(huì)計(jì)處理的角度看，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以竣工決算價(jià)調(diào)整暫估價(jià)值，以便準(zhǔn)確的核算房產(chǎn)的成本；從征稅角度看，作為計(jì)稅依據(jù)的房產(chǎn)原值不能以竣工決算價(jià)追溯調(diào)整至?xí)汗廊胭~的時(shí)點(diǎn)。
其次，征管法規(guī)定了因納稅人或扣繳義務(wù)人的責(zé)任導(dǎo)致納稅人少交稅款的，三年內(nèi)可以追征，但偷、騙、抗稅的不受三年的時(shí)間限制。該法并未明確此種情形稅務(wù)機(jī)關(guān)可以追征。
企業(yè)的賬務(wù)處理符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，主觀無(wú)過(guò)錯(cuò)，無(wú)逃避繳納稅款的故意。
最后，要求補(bǔ)繳稅款的意見(jiàn)我認(rèn)為有一定的道理：征管法規(guī)定了納稅人多繳稅款有權(quán)要求稅務(wù)機(jī)關(guān)退還，以此類(lèi)推少繳納的稅款應(yīng)該補(bǔ)繳。這是基本的法理。
在企業(yè)無(wú)逃避繳納稅款的主觀過(guò)錯(cuò)的前提下，稅務(wù)機(jī)關(guān)適用罰款規(guī)則不當(dāng)。
在稅法無(wú)明文規(guī)定，企業(yè)的賬務(wù)處理符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則且主觀無(wú)逃避納稅故意的情形下，本案不應(yīng)補(bǔ)征稅款，更不應(yīng)適用罰款規(guī)則，以體現(xiàn)稅法的法定及中性原則。
